Özet: Başvurucunun, Türkiye ile Hollanda arasındaki “Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması” kapsamında yatırım indiriminden yararlanmasının ardından indirimli yapılan tarhiyat sebebiyle vergi ziyaı cezalı gelir (stopaj) vergisi tarhiyatı yapılmasınınmülkiyet hakkına yapılan müdahalenin belirlilik ve öngörülebilirlik kriterlerini taşımayan bir kanuna dayanması sebebiyle ihlal edildiğine yönelik Anayasa Mahkemesi’nin 29.05.2019 tarih ve 2016/13456 başvuru numaralı kararı hakkında.
18.07.2019 tarih ve 30835 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 29.05.2019 tarih ve 2016/13456 başvuru numaralı Anayasa Mahkemesi kararına ilişkin özet aşağıda bilgilerinize sunulmaktadır.
İnceleme konusu olayda, Primerofin B.V. Şirketi Hollanda’da mukim olup Türkiye’de kurulan Baymina Enerji Anonim Şirketinin (Baymina Enerji) %94,99 oranında ortağıdır.
Baymina Enerji 2004 vergilendirme döneminde 31/12/1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun geçici 61. maddesi hükmüne istinaden yatırım indiriminden yararlanmış bu indirim üzerinden Hollanda ile Türkiye arasında imzalanan 27/3/1986 tarihli Türkiye Cumhuriyeti ile Hollanda Krallığı Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşması (ÇVÖA) dayanak tutularak tevkifat yoluyla %10 oranında gelir vergisi ödemiştir.
2008 yılına gelindiğinde Baymina Enerji A.Ş. nezdinde gerçekleştirilen vergi incelemesinde; başvurucu Şirketin %94,99 hisse ile ortağı Primerofin B.V. Şirketine isabet eden 2004 yılı yatırım indirimine ilişkin tevkifat matrahı üzerinde 22/7/1998 tarihli ve 4369 sayılı Kanun ile 193 sayılı Kanunun 75. maddesinin ikinci fıkrasının 4. Bendin gereği %19,8 oranında vergi hesaplanması gerekirken %10 oranında hesaplama yapılmıştır. Bu sebeple de başvurucu şirket Baymina Enerji A.Ş.’ye idarece 2005/4 dönemine ilişkin vergi ziyaı cezalı gelir (stopaj) vergisi tarhiyatı yapılmıştır.
Anılan tarhiyat işleminin iptali talebiyle başvurucu tarafından Ankara 1. Vergi Mahkemesi nezdinde dava yoluna başvurulmuştur. Dava dilekçesinde; yatırım indirimi stopajının niteliği itibarıyla bir temettü vergilemesi olduğu, ÇVÖA’nın 10. maddesi uyarınca ortaklara dağıtılan kâr payının %10 oranında vergilendirilmesi gerektiği ileri sürülmüş ve cezalı tarhiyatın terkinine karar verilmesi istenmiştir.
- Mahkemenin 12/11/2009 tarihli kararında ÇVÖA’da yer alan “temettü” kavramı yorumlanmış, olayda yabancı ortağın hissesine düşen yatırım indirimi istisnasının bu kapsama gireceği sonucuna varılmış ve idarece yapılan ek tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı tespit edilmiştir.
Başvurucu Baymina Enerji A.Ş., anılan karara karşılık temyiz yoluna başvurmuştur.
Temyiz incelemesini gerçekleştiren Danıştay 4.Dairesi 12/11/2009 tarihli kararı ile yatırım indirimi üzerinden yapılan stopajın temettü geliri üzerinden yapılan bir kesinti niteliğinde olup olmadığını irdelemiştir.
- Sermaye şirketlerinin kazancının vergilendirilmesinden sonra varsa ortaklara dağıtılan kârın da ayrıca ortağın kazancı olarak vergilendirileceği, kurum kazancı üzerinden vergi alındığı durumlarda vergilendirilenin kurum kazancı mı yoksa ortağın kazancı mı olduğunun belirlenmesinde kazancın kurum bünyesinde kalıp kalmadığı hususunun da önem taşıdığı,
- 193 sayılı Kanun’un 94. maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinin (b-ii) alt bendinde 23/11/2000 tarihli ve 4605 sayılı Kanun’un 4. maddesiyle yapılan değişiklikle yatırım indirimi istisnasının da tevkifata tabi tutulduğunu,
- Yatırım indirimi istisnası uygulamasının 9/4/2003 tarihli ve 4842 sayılı Kanun ile yürürlükten kaldırıldığı,
- Tüm bu sebeplerle de önceki dönemlerden devreden yatırım indiriminden yararlanan kazançlar üzerinden -dağıtılsın ya da dağıtılmasın- %19,8 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması gerektiği,
- Ayrıca ilk derece mahkemesinin “temettü” kavramını yorumlamasına değinilmiş, temettüden söz edilebilmesi için gelirin elde edilmesi gerektiğini ifade ettikten sonra olayda henüz kurum bünyesindeyken vergilendirilen kazancın kâr payı geliri olduğunun kabulü gerektiği,
gerekçeleriyle yatırım indirimi üzerinden yapılan %19,8 oranındaki stopajın temettü vergilendirmesi niteliğinde olmadığını, bu sebeple ÇVÖA kapsamına girmediğini, dolayısıyla tarh edilen vergi ziyaı cezalı gelir (stopaj) vergisinde hukuka aykırılık bulunmadığı kanaatini açıklamış ve hükmün bozulmasına karar vermiştir.
Bozma kararı üzerine Ankara 1. Vergi Mahkemesi 17/6/2015 tarihinde davanın reddine karar vermiş, hüküm temyiz incelemesinden geçerek 9/5/2016 tarihinde kesinleşmiştir. Bu karar, başvurucu vekiline 27/6/2016 tarihinde tebliğ edilmiştir.
Başvurucu 26/7/2016 tarihinde AYM’ye bireysel başvuruda bulunmuştur. Bu başvuruda;
- Yatırım indirimi tutarı üzerinden yapılan stopajın temettü vergilemesi niteliğinde olduğunu vurgulanmış, %19,8 oranındaki tevkifat miktarı üzerinden hesaplanan vergi ziyaı cezalı gelir (stopaj) vergisi tarhiyatının iptal edilmesi gerektiğini savunulmuş ve sonuçta fazla vergi ödendiğini belirterek bu durumun mülkiyet hakkının ihlaline neden olduğu,
- Danıştay 4.Dairesi’nin eski içtihadı ile Danıştay 3.Dairesi’nin süre gelen içtihatlarına göre yatırım indirimi üzerinden yapılan tevkifatın temettü vergilendirmesi niteliğinde kabul edildiği belirtilmiş, başvurucu hakkındaki Danıştay kararı ile içtihatlardaki farklılar için Danıştay İçtihatları Birleştirme Kuruluna başvurulmasına rağmen kurul kararının beklenmeden karar düzeltme yapılmasının, adil yargılanma hakkını ihlal ettiği
ileri sürülmüştür.
AYM daha önce verdiği “(Ford Motor Company, §§ 40-71)” kararında benzer konuyu incelemiş ve uygulanacak ilkeleri ortaya koymuştur. Buna göre;
- Vergilendirme işleminin mülkiyet hakkına müdahale teşkil ettiği hususunda tereddüt bulunmadığı ifade edilmiş, söz konusu müdahalenin niteliği sebebiyle devletin mülklerin kullanımını düzenleme veya mülkiyetin kamu yararına kullanımını kontrol yetkisi kapsamında incelenmesi gerekmiştir.
- Diğer taraftan vergilendirmeyi düzenleyerek mülkiyet hakkına müdahale getiren kanunun uygulanmasında, Danıştay’ın iki farklı Dairesinin aynı kanun hükmüne ilişkin farklı yorumlarının hukuk kuralının belirliliği ve öngörülebilirliğini etkileyip etkilemediğini incelemiştir.
- Bu incelemede 9/4/2003 tarihinde yürürlüğe giren geçici 61. maddenin yeni uygulanmaya başlanan bir kanun hükmü olmadığı, anılan maddenin karar tarihi itibarıyla yaklaşık on yıldır uygulandığına vurgu yapılmıştır.
- İlgili sürenin söz konusu maddenin yorumuna ilişkin içtihadın yerleşmesi ve yeknesaklık kazanması bakımından yeterli uzunlukta olduğu belirtilmiştir.
Aynı kanun hükmüne ilişkin iki farklı yorumun yürürlükte bulunmasının ve bu yorumlardan birine geçerlilik sağlayacak şekilde içtihadın birleştirilememesinin hukuk kurallarının öngörülebilirliğini zayıflattığı açıklanmıştır.
Sonuç olarak, yatırım indirimi istisnasından yararlanan kazançlar üzerinden 193 sayılı Kanun’un geçici 61. maddesinin yorumunda yeknesaklığın sağlanamaması nedeniyle hukuki belirlilik ve öngörülebilirlik ilkelerinin zedelendiği tespitiyle birlikte vergilendirme suretiyle mülkiyet hakkına yapılan müdahalenin belirlilik ve öngörülebilirlik kriterlerini taşıyan bir kanuna dayanmadığı gerekçelerine dayanılarak mülkiyet hakkının ihlal edildiğine ve yeniden yargılama yapılmak üzere kararın ilk derece mahkemesine gönderilmesine hükmedilmiştir.
Saygılarımızla,
